境外審計項目管理案例分析
北京中天恒會計師事務(wù)所有限責(zé)任公司 武戰(zhàn)偉
一、境外審計項目實施背景分析
(一)境外投資監(jiān)管法規(guī)政策要求
根據(jù)聯(lián)合國貿(mào)易和發(fā)展會議發(fā)布的報告指出，2016年中國企業(yè)對外投資達(dá)1830億美元，同比增長44%，使中國從世界第五升至第二，僅次于美國。
為有效監(jiān)管境外投資，國資委按照以管資本為主加強監(jiān)管的原則，以把握投資方向、優(yōu)化資本布局、嚴(yán)格決策程序、規(guī)范資本運作、提高資本回報、維護資本安全為重點，依法建立了信息對稱、權(quán)責(zé)對等、運行規(guī)范、風(fēng)險控制有力的中央企業(yè)境外投資監(jiān)督管理體系，以推動中央企業(yè)強化境外投資行為的全程全面監(jiān)管。
(二)境外投資風(fēng)險應(yīng)對策略需求
根據(jù)審計署20戶中央企業(yè)2015年度財務(wù)收支審計結(jié)果公告顯示，部分央企境外投資收購項目存在風(fēng)險管控不嚴(yán)的問題，由于投資決策和管理制度不完善、調(diào)研論證不充分、風(fēng)險應(yīng)對不到位等問題，20家央企155項境外業(yè)務(wù)61項40%境外業(yè)務(wù)，形成風(fēng)險近385億元。
實際上境外投資面臨的風(fēng)險更多、更復(fù)雜和更難以掌控。如在宏觀風(fēng)險方面，包括政治風(fēng)險、經(jīng)濟風(fēng)險、法律風(fēng)險等；在微觀風(fēng)險方面，包括當(dāng)?shù)氐木用衽c勞工權(quán)益、環(huán)境保護、民族宗教、合同履約風(fēng)險、匯率風(fēng)險等。
(三)境外審計業(yè)務(wù)實踐現(xiàn)實需要
2017年1月7日，（國資委令第35號）指出，境外重大投資項目開展常態(tài)化審計，審計的重點包括境外重大投資項目決策、投資方向、資金使用、投資收益、投資風(fēng)險管理等方面。2017年3月31日，兩辦指出要圍繞境外投資等內(nèi)容，做到應(yīng)審盡審、有審必嚴(yán)。
2018年，國資委印發(fā)《中央企業(yè)違規(guī)經(jīng)營投資責(zé)任追究實施辦法（試行）》（國務(wù)院國有資產(chǎn)監(jiān)督管理委員會令第37號）第十六條明確了六種境外經(jīng)營投資方面的責(zé)任追究情形，涵蓋了制度建設(shè)、境外投資負(fù)面清單、非主業(yè)境外投資、風(fēng)險管控等。
但境外審計監(jiān)督檢查相對滯后，政策理解認(rèn)識不到位、審計意識、理念未能得到及時轉(zhuǎn)變，國別政策、審計組織、審計手段、審計技術(shù)、人員配備在很大程度上制約了境外審計的質(zhì)量、進度、效益。
二、境外審計項目實務(wù)分析
(一)某中央企業(yè)經(jīng)濟責(zé)任境外項目延伸審計分析
一是審計工作組織安排，根據(jù)某中央企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)人經(jīng)濟責(zé)任審計工作計劃安排，對部分子企業(yè)境外施工總承包項目開展延伸審計調(diào)查，通過境內(nèi)審計調(diào)查分析，表明該企業(yè)境外項目20余個，分布于印度、沙特、印度尼西亞、剛果金等多個國家，經(jīng)審前調(diào)查納入延伸審計項目10個，組建了以企業(yè)審計部人員為組長、業(yè)務(wù)部門及中介機構(gòu)為成員的多個區(qū)域?qū)徲嬓〗M，明確了工作時間計劃與溝通配合機制。
二是境內(nèi)審前調(diào)查工作開展，通過境內(nèi)審計全面梳理總結(jié)了境外項目基本情況并形成了專項匯報材料，完成國內(nèi)審計小結(jié)，收集、整理、取得納入境外審計項目國內(nèi)審計成果與資料，為境外項目國外審計做準(zhǔn)備并辦理了資料交接，分析總結(jié)國內(nèi)部分審計發(fā)現(xiàn)的問題，鎖定境內(nèi)審計所需關(guān)注的重大事項、重點領(lǐng)域，以及需核實的具體事項。
三是細(xì)化境外項目國外審計工作內(nèi)容，包括但不限于境外項目重大事項管理規(guī)范性；境外項目采購、分包管理、質(zhì)量、安全、進度、財務(wù)、結(jié)算等全過程管理合規(guī)性；境外項目資金、資產(chǎn)管理是否安全；已完工決算單位工程變更設(shè)計是否合理、計價是否規(guī)范，決算是否真實準(zhǔn)確；同時對具體項目重大虧損、重大質(zhì)量安全事故等需進一步核實具體事項。
通過此境外項目延伸審計，一是從客觀上滿足了中央企業(yè)經(jīng)濟責(zé)任審計資產(chǎn)、項目覆蓋率的要求，二是符合該中央企業(yè)境內(nèi)業(yè)務(wù)、境外業(yè)務(wù)拓展戰(zhàn)略規(guī)劃實際，三是對加強企業(yè)境外投資項目審計與監(jiān)管做出了有益探索與嘗試。
(二)某境外EPC總承包項目專項審計調(diào)查分析
根據(jù)某中央企業(yè)委托，因其承攬的境外重大EPC總承包項目出現(xiàn)重大經(jīng)營虧損，開展專項審計調(diào)查，基于此目標(biāo)要求，本中介機構(gòu)組建了財務(wù)、工程等不同專業(yè)人員項目團隊，開展為期15天的境外總承包項目的專項審計調(diào)查，其中境內(nèi)審計5天，境外審計10天，出具了專項審計調(diào)查報告。
本項目在對項目基本情況全面分析的基礎(chǔ)上，作出了境外項目能夠按照規(guī)定設(shè)立組織機構(gòu)，明確部門職責(zé)，在遵循總部制度的同時，建立執(zhí)行了項目安全管理手冊、合同審批、物資采購、分包結(jié)算、保險索賠、費用報銷等管理辦法，有效地保證了項目的順利實施，項目質(zhì)量、進度、安全基本受控，財務(wù)資金管理規(guī)范的審計結(jié)論。
同時通過審計，揭示了該項目存在項目分包策劃方案執(zhí)行不到位方案，因設(shè)備質(zhì)量問題造成機組無法按期完成移交，分包結(jié)算管控不到位，物資收、發(fā)、存管理不規(guī)范等問題。
更主要的是本項目我們以結(jié)果為導(dǎo)向，對產(chǎn)生上述問題的原因進行綜合分析，分析揭示了項目所在國別政策、國別承接項目經(jīng)驗，設(shè)備質(zhì)量流程管控缺陷，項目全過程管控不力等原因，提出了針對性意見與建議，得到了委托方、以及項目單位的認(rèn)可。
另外對于本項目工期延誤開展了專項審計調(diào)查，分別揭示了國別簽證政策變化、不可抗力（汶川地震）、質(zhì)量安全事故、所在國員工罷工等對項目的影響；對于質(zhì)量安全事故所帶來的經(jīng)營損失進行專項統(tǒng)計分析，包括且不限于停工損失、實體部分產(chǎn)生的成本、提高設(shè)計標(biāo)準(zhǔn)新增、工期拖延造成業(yè)主向總包單位罰款，因工期拖延分包商提出價格調(diào)整，以及其他費用增加的系列影響，從定性上、定量上均對本EPC總承包項目進行全面分析與總結(jié)。
（三）某境外并購項目專項審計分析
某企業(yè)投資并購境外企業(yè)，期后因市場環(huán)境影響、違規(guī)經(jīng)營等原因產(chǎn)生重大資金風(fēng)險、企業(yè)銷售不暢，資金鏈斷裂等，同時企業(yè)經(jīng)營過程中違反黨和國家關(guān)于企業(yè)特別是中央企業(yè)依法依規(guī)經(jīng)營的政策，主導(dǎo)并推廣大宗商品融資性貿(mào)易，對子企業(yè)存貨管理混亂、合同監(jiān)管失控等問題放任不理，對供應(yīng)商資信審查不嚴(yán)、擔(dān)保措施不落實、銀行授信管控粗放等問題疏于管理等，從而造成企業(yè)資不抵債，產(chǎn)生重大資金損失。
通過專項核查，發(fā)現(xiàn)企業(yè)存在違反規(guī)定程序或超越權(quán)限決定、批準(zhǔn)和組織實施重大經(jīng)營投資事項，對集團重大風(fēng)險隱患、內(nèi)控缺陷等問題未及時處理，對國家監(jiān)管機構(gòu)就經(jīng)營投資有關(guān)重大問題提出的整改工作要求執(zhí)行不到位；內(nèi)控及風(fēng)險管理制度未執(zhí)行或執(zhí)行不力；未按規(guī)定履行合同，違反規(guī)定開展融資性貿(mào)易業(yè)務(wù)，未按規(guī)定對應(yīng)收款項及時追索或采取有效保全措施；違反決策和審批程序或超越權(quán)限籌集和使用資金，違反規(guī)定擔(dān)保等。
三、境外項目審計建議分析
(一)應(yīng)強化境外投資審計監(jiān)督檢查責(zé)任意識
國有企業(yè)境外投資行為，除具有一般企業(yè)投資的共同特點外，同樣兼具國有資產(chǎn)保值增值重任。受托機構(gòu)應(yīng)圍繞國有資產(chǎn)保值增值中心，樹立責(zé)任意識，以 “守土有責(zé)、守土負(fù)責(zé)、守土盡責(zé)”的態(tài)度與精神，參與到境外投資的監(jiān)督檢查過程中，應(yīng)做好境內(nèi)審前調(diào)查與分析，深入分析企業(yè)境外投資規(guī)模、速度與節(jié)奏，周密計劃，穩(wěn)健實施，以有助于為境外投資提供有效的審計、監(jiān)督、檢查咨詢服務(wù)。
(二)應(yīng)立足于內(nèi)部審計價值功能提升目標(biāo)
因我們承接的主要為中央企業(yè)內(nèi)部審計委托境外項目審計，故應(yīng)立足于內(nèi)部審計組織價值提升為目標(biāo)，理解內(nèi)部審計組織風(fēng)險防線功能及公司治理基石作用，應(yīng)以公司境外投資戰(zhàn)略、投資效益為導(dǎo)向?qū)⒂墒潞髮徲嬒蚴虑霸u估、過程監(jiān)控、事后評價以及后續(xù)審計延伸，從而形成由目標(biāo)管理、跟蹤監(jiān)控、績效評價、結(jié)果應(yīng)用共同組成的綜合性審計管理系統(tǒng)，關(guān)注境外項目的示范推廣效應(yīng)及可持續(xù)目標(biāo)，實現(xiàn)閉環(huán)管理與縱深延伸。
(三)應(yīng)通曉熟知境外投資管控與決策流程
境外審計項目實施，應(yīng)實現(xiàn)業(yè)財融合，應(yīng)通曉熟知國家有權(quán)部門關(guān)于境外投資管控流程，關(guān)注各有權(quán)部門審批審核要素，從源頭上把控企業(yè)境外投資決策風(fēng)險；應(yīng)關(guān)注企業(yè)境外投資管控與決策流程是否從企業(yè)的經(jīng)營規(guī)律、經(jīng)營能力出發(fā)，對標(biāo)分析境外企業(yè)治理模式、組織架構(gòu)、決策機制、業(yè)務(wù)流程等方面國際化水平，深入了解企業(yè)境外投資發(fā)展戰(zhàn)略與決策體系，強化投資項目的決策論證分析，有效識別投資對象國的各種可能風(fēng)險，以優(yōu)化深化重點審計領(lǐng)域，制定切實可行審計策略、措施與計劃，以保證審計落到實處。
(四)應(yīng)配備培養(yǎng)吸收具有國際視野多元化審計隊伍
鑒于境外投資既要熟悉國內(nèi)及企業(yè)政策、制度與流程，亦需了解所在國別政策，故需要既應(yīng)有復(fù)合型、亦應(yīng)有專業(yè)性，不僅應(yīng)具有良好的語言優(yōu)勢，能夠直接參與境外投資審計交流，亦需了解商務(wù)流程，甚至具體事項談判；還應(yīng)熟知國際通行的投資規(guī)范和投資對象國包括法律法規(guī)在內(nèi)的市場環(huán)境。對此，受托機構(gòu)一方面應(yīng)注重自我培養(yǎng)，構(gòu)建具有國際化經(jīng)營管理審計能力的人才團隊；另一方面，亦可根據(jù)具體項目在所在國臨時聘任專業(yè)人士提供咨詢服務(wù)，實現(xiàn)人才本土化，從而提升審計咨詢服務(wù)效率與效果。
(五)應(yīng)創(chuàng)新審計模式與方法擴大工作成果
由于境外項目所在區(qū)域交通、語言、政策等限制，境外項目審計應(yīng)堅持成本效益原則，建議采取“捆綁式”實施等審計方式，建立執(zhí)行定期聯(lián)合監(jiān)督檢查機制，組建審計、紀(jì)檢、管理、技術(shù)等聯(lián)合開展如全過程跟蹤、竣工結(jié)算、竣工決算、巡視、效能監(jiān)察、經(jīng)濟責(zé)任、專項審計調(diào)查等同步審計，一審多果；同時注重歸納總結(jié)同一國別、同一類別、同一行業(yè)共性問題橫縱向分析，同類借鑒參考，有效提升審計成果的層次和水平。
